Los sistemas tributarios deben cumplir distintas funciones, que dependerán de los objetivos del gobierno que los impone. Los gobiernos locales o regionales suelen obtener ingresos a partir de impuestos sobre las propiedades físicas, mientras que los centrales cobran impuestos sobre la venta e impuestos sobre la renta. Los gobiernos locales o regionales están obligados a limitar sus gastos a sus niveles de ingresos (restricción presupuestaria), que dependen de los ingresos tributarios que obtienen y del dinero que les transfiere el gobierno central. Sin embargo, éste último puede además generar ingresos, aparte de los impuestos, para equilibrar su presupuesto.
Las políticas impositivas y de gastos reflejan el sistema de valores que caracteriza a una sociedad. Casi todas las democracias modernas consideran que un buen sistema tributario ha de cumplir cuatro principios fundamentales enunciados en el siglo XVIII por el economista escocés Adam Smith.
Los principios establecidos por Smith, que son:
- Principio de Justicia o Proporcionalidad,
- Principio de Certidumbre o Certeza,
- Principio de Comodidad, y
- Principio de Economía.
No pueden ser ignorados, en especial por los especialistas tributarios, incluyendo a contadores, ya que éstos han superado con creces la prueba del paso del tiempo. No se puede ignorar el aspecto económico. El hecho de ignorarlo hace cosas como que los gobiernos se animen a aumentar sus gastos fomentando un alto nivel de ingresos tributarios, ignorando que esa mayor presión fiscal puede tener un impacto negativo sobre el sector privado, quitando incentivos al trabajo, al ahorro y a la inversión. Esta situación suele crear un estancamiento económico acompañado de inflación que casi siempre termina reduciendo la recaudación tributaria por ocasionar un desinterés al tributo. De manera que se logra un resultado exactamente contrario al buscado.
Al elaborar un sistema tributario, los gobiernos suelen atender tres indicadores de la riqueza o de la capacidad de pago del contribuyente: sus ingresos, sus gastos y su patrimonio. Los efectos económicos, y por tanto la incidencia de los impuestos, no puede calcularse con precisión debido a la dificultad de saber sobre quién recae en realidad el impuesto.
Puesto que no hay ningún indicador preciso de la capacidad de pago, casi todos los países intentan diversificar la presión fiscal gravando las distintas fuentes de riqueza. Tradicionalmente, se suele equiparar la capacidad de pago con el nivel de ingresos. Sin embargo, este supuesto parece cada vez menos adecuado debido a las injusticias que generan los modernos sistemas tributarios. El impuesto sobre el patrimonio también está recibiendo numerosas críticas. Los expertos en fiscalización parecen preferir los impuestos sobre el consumo, pero estos son poco populares.
Debido a la dificultad de saber sobre quién recae el peso de los impuestos, la distinción entre impuestos directos e indirectos va perdiendo sentido de forma paulatina.[1]
Tomando en cuenta que la opinión del sistema de justicia en un país como el nuestro es muy importante para dilucidar el tema, y recurriendo a sus precedentes jurisprudenciales, concluyo al respecto de lo ya señalado que la Corte solamente se ha pronunciado en el sentido de que la carga tributaria debe ser progresiva, pero que no se ha manifestado respecto al nivel de dicha progresividad para entender cómo podríamos llevar al sujeto pasivo a la justicia tributaria y que con ello se logre el ideal de la redistribución del ingreso y de la eficiencia económica. Hay que hacer un análisis de los diversos contribuyentes que convergen con sus actividades y aportan tributos. Un ejemplo de ello sería el caso de los honorarios de un profesionista independiente y los de un pequeño empresario, como alguien que vende tacos. El profesionista independiente sustenta ese cobro en su historia académica y/o profesional, el uso de equipos electrónicos, quizá secretaria, servicios básicos, probablemente pago de una renta de una oficina, trabajo intelectual de él y cuando mucho además quien sea secretario, son factores que le sirven de apoyo para su trabajo y que luego le sirven para colocarlos como costos que deben ser cobrados luego a sus clientes a través de su honorario. El pequeño empresario taquero, probablemente no tiene el respaldo de las horas invertidas en un sistema educativo, pero también tiene gastos de servicios básicos y de renta de alguna infraestructura, pero además gasta en utensilios reciclables (si usa), la materia prima: como carnes, vegetales, especias, y bolsas, que luego debe transformar en productos intermedios y terminados, agregándole las horas de trabajo físico propias y las de los que le apoyan en la actividad comercial, y que son factores determinantes para obtener el ingreso. Ambos casos son cuantificables y cualificables, pero hay ciertas diferencias entre uno y otro.
El ingreso del profesionista por cada unidad del servicio que vende es comparativamente más alto que el ingreso del taquero por cada unidad del producto que vende, se pudiera pensar que la base gravable resultante del profesionista es necesariamente mayor, puesto que tiene pocas posibilidades de determinar gastos tangibles que sean susceptibles de deducción de impuestos, cuando en cambio el taquero sí tiene más posibilidades de deducir por ser tangibles la mayoría de sus componentes para su actividad económica; no siempre se cumple esta percepción, que podría no ser relevante, pero que podría decirse que al final la contribución de ambos para efectos de su carga tributaria, va a estar basada en una progresividad en su nivel de ingresos. Es en este punto es donde la evaluación de la ley de decrecimiento de la utilidad marginal tiene participación para que se cumpla dicha progresividad.
Observando los factores de producción, y entendiendo que estos son los recursos que una empresa o una persona utilizan para crear y producir bienes y servicios; y la capacidad de consumo de los agentes económicos, comprendiendo que son: los individuos, las familias, las empresas y el Estado, enmarcados en la restricción presupuestaria que cada uno posee para manejar sus niveles de ingreso, se puede notar la capacidad contributiva que tiene cada uno, y así determinar la carga tributaria tanto cualitativa (progresividad de los impuestos) como cuantitativamente (montos de la base imponible y del impuesto total propiamente).
AGUILAR SÁNCHEZ, Mario Gil analiza que:
“Todo tributo debe ser, ante todo, justo. Todos estamos llamados a participar en la contribución para los gastos públicos, solo que cada uno en la medida de sus posibilidades. Por ello, toda propuesta de reforma fiscal debe salvaguardar los principios de justicia tributaria; a la vez que se encamine a mejorar la recaudación de los tributos en beneficio de la población, mediante mejores servicios públicos; así como asegure una mejor distribución de riqueza y el logro de los fines de política económica del país.
(…)
El concepto de progresividad se relaciona con el concepto de equidad vertical, la cual se ocupa del trato que se les da a personas con diferentes niveles de ingresos, es decir, las personas que no están en igualdad de circunstancias deben ser tratados de manera diferente y justa, lo cual se logra aumentando el porcentaje del impuesto a pagar en la medida que aumenta el nivel de la renta.”[2].
Por su parte, al respecto los Tribunales Federales se han pronunciado con respecto a este tema en una tesis aislada la cual textualmente cita:
“PROGRESIVIDAD. CÓMO DEBE INTERPRETARSE DICHO PRINCIPIO POR LAS AUTORIDADES A PARTIR DE LA REFORMA QUE SUFRIÓ EL ARTÍCULO 1o. DE LA CONSTITUCIÓN FEDERAL, PUBLICADA EN EL DIARIO OFICIAL DE LA FEDERACIÓN EL 10 DE JUNIO DE 2011.- El principio de progresividad persigue, esencialmente, la aplicación preferente de aquel ordenamiento que contemple un mayor beneficio al gobernado respecto de sus derechos humanos, por ello las autoridades deben estar atentas a la evolución de éstos, especialmente en los tratados internacionales, pues puede suceder que exista contraposición entre un derecho humano que consagra la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos y el previsto en el tratado, en cuyo caso, si éste es de mayor beneficio para la persona, es el que debe aplicarse, en observancia al referido principio y acorde con los fines de justicia, equidad y solidaridad social perseguidos por el Constituyente Permanente a partir de la reforma al artículo 1o. de la Constitución Federal, publicada en el Diario Oficial de la Federación el 10 de junio de 2011.”[3].
Lo citado por AGUILAR SÁNCHEZ, Mario Gil, que cita a Gaggero, (2008) donde se aborda de la siguiente manera la parte doctrinal histórica del tema, también contribuye a observar el contraste del concepto de progresividad desde los enfoques objetos de este ensayo, citando por una parte a Robespierre, que ofrece la perspectiva jurídica, y a Samuelson, que ofrece la visión económica:
“Robespierre introdujo por primera vez en 1791 el concepto de la “progresividad”, dejando muy en claro lo que hoy se entiende por “progresividad tributaria”: “Los ciudadanos cuyas rentas no excedan lo necesario de su subsistencia –decía- deben ser dispensados de contribuir a los gastos públicos. Los otros deben soportarlos progresivamente según la magnitud de su fortuna”. Esta es la base conceptual que permitió el establecimiento y desarrollo del impuesto sobre la renta (Gaggero, 2008).
Samuelson (2002:319) clasifica a los impuestos en proporcionales, progresivos y regresivos; un impuesto es proporcional, cuando todos los contribuyentes pagan exactamente la misma proporción de su ingreso; es progresivo, cuando el contribuyente con mayor cantidad de ingreso, no solo paga mayor cantidad de impuesto, sino también mayor proporción de su ingreso; y, es regresivo, cuando toma una mayor cantidad del ingreso de los contribuyentes pobres que de los ricos. Se debe hacer notar que las palabras “progresivo” y “regresivo” son términos técnicos de la ciencia económica que se refieren a la proporción de los distintos ingresos que se paga de impuestos.”[4].
Como lo hemos visto a lo largo de los argumentos expuestos en el presente documento, la complejidad del tema de los impuestos en general ha sido un tópico que las diversas partes que intervienen en él, han tenido una pluralidad de interpretaciones con respecto a la manera de dilucidar los mismos, ya que desde el punto de vista de las autoridades siempre será desde perspectivas recaudatorias, la cual lleva a representar los impuestos desde una visión diametralmente opuesta a los particulares que, lógicamente, son los que persiguen que estos les favorezcan a sus intereses particulares o de sus empresas.
CONCLUSIÓN
El motivo que me llevó a profundizar respecto del tema de la perspectiva económico-jurídica de la Ley del Decrecimiento de la utilidad marginal en los Impuestos obedece a mi inquietud que surge desde mi visión económica de los mismos, lo que trajo a relucir una limitación por el faltante con la perspectiva jurídica, como resultado, me di cuenta que si uno se queda así puede tener una visión muy parcial que cae más en lo desorientado que en la perspectiva fundamental desde la cual es necesario verlos. Sin embargo, la visión en cuanto a lo jurídico, en cuanto a lo sustantivo y lo procesal, por sí misma no es suficiente para encontrar la luz de lo que doctrinalmente sería el ideal para que el legislador dirigiera dicha matiz impositiva hacia un sistema tributario que lo llevara a alcanzar los fines de sufragar el gasto público así como alcanzar la justicia redistributiva, que sería el ideal para alcanzar el supuesto fin último que persigue todo gobierno, que sería el crear las condiciones para que sus gobernados alcancen el bienestar general.
Existe una visión adicional respecto a este tema que solo se evidencia cuando precisamente sobreviene el choque de las interpretaciones anteriores o del encuentro de los intereses de los involucrados entre los destinatarios de las normas fiscales, como resulta ser la autoridad recaudatoria y el sujeto pasivo del impuesto, esta visión a la que me refiero es la que afortunadamente está prevista en el sistema legal mexicano, que se extiende así en modo análogo por toda Latinoamérica, es decir, un régimen de justicia cuyo fin es dirimir dichos conflictos de interpretación en un juicio de corte administrativo el cual es resuelto por un tribunal independiente y con sustento constitucional, como es en el caso mexicano el del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, el cual por sí mismo se pronuncia sobre casos planteados por las partes, y en caso de que, aun así no se alcanzara la justicia aspirada por las partes, existe un sistema de control constitucional el cual está a cargo del Poder Judicial de la Federación a través de todo su andamiaje.
Lo único que es preocupante, es ver la constante desidia e ignorancia de parte de quienes ejercen el poder desde dicho tribunal, o aun siendo fiscalistas o legisladores, sobre temas económicos básicos, y que, tal como la citada abogada Yánez en artículos anteriores, resumir el trabajo económico a meras cuentitas sin sentido, cuando es precisamente la económica la visión complementaria la que le da sustento a la teoría impositiva sin caer en pura palabrería. Fue Smith, así como otros dedicados a esos temas, como David Ricardo, economistas que fundamentaron todos esos años y siglos de cultura tributaria reservada a unos despachos, sin absoluto contacto con la realidad, y convertida en letra muerta para la gente común. Esta tanda de artículos va con particular interés de entender cómo han ido evolucionando los impuestos a lo largo de la historia y cuál es la perspectiva de los letrados en Derecho que son los primeros defensores en este tema. Nunca nadie puede apoyar u oponerse a algo que desconoce, por tanto, está la necesidad de hartarse de conocimiento a fin de no dejar ningún cabo suelto. Y espero que, pese a lo abundante de este tema, ya se pueda pacificar esa sed de conocimientos, en algo, y uno pueda proseguir a argumentar su apoyo o desinterés por el tema. En mi opinión y sincera recomendación, es mejor no abandonarlo. Ya habrá más oportunidades de ampliarse más o de especificar en otros puntos.
[1] Óp. Cit. TANSINI y OTROS. Economía para no economistas. Capítulo VII “El Sector Pública”. Pp. 157-161.
[2] AGUILAR SÁNCHEZ, Mario Gil. Falacias tributarias: la progresividad en la tarifa del ISR en México. Introducción. XIX Congreso Internacional de Contaduría, Administración e Informática. Ciudad Universitaria. Ciudad de México. Pp. 3. Versión digital. Recuperado de [http://congreso.investiga.fca.unam.mx/docs/xix/docs/6.03.pdf]
[3] SEMANARIO JUDICIAL DE LA FEDERACIÓN. “Progresividad. Cómo debe interpretarse dicho principio por las autoridades a partir de la reforma que sufrió el artículo 1o. De la constitución federal, publicada en el diario oficial de la federación el 10 de junio de 2011.”. Décima Época. Registro: 2000129. Instancia: Tribunales Colegiados de Circuito. Tesis Aislada (Constitucional Común). Tesis III.4o. (III Región) 4 K (10a.). Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta. Libro IV, Enero de 2012, Tomo 5. Pp. 4580. Cuarto Tribunal Colegiado de Circuito del Centro Auxiliar De La Tercera Región, con residencia en Guadalajara, Jalisco. Versión digital disponible en el sitio web de la Suprema Corte de Justicia de la Nación [sjf.scjn.gob.mx].
[4] AGUILAR SÁNCHEZ, Mario Gil. Falacias tributarias: la progresividad en la tarifa del ISR en México. Introducción. XIX Congreso Internacional de Contaduría, Administración e Informática. Ciudad Universitaria. Ciudad de México. Pp. 7. Versión digital. Recuperado de [http://congreso.investiga.fca.unam.mx/docs/xix/docs/6.03.pdf] ��㢢�
Agradecimiento por Colaboración: Abg. Vicente Noyola Sánchez.
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